Zdarza się czasami, szczególnie w przypadku osób fizycznych, iż nieruchomość jest częściowo przeznaczona na cele działalności gospodarczej, a częściowo na cele prywatne. W takim przypadku opodatkowaniu VAT, w przypadku zbycia wspomnianej nieruchomości podlega tylko część związana z działalnością gospodarczą.

Przykład

Jan K. nabył w 2010 r. budynek o powierzchni 400 m. kw. Większość pomieszczeń o powierzchni 300 m.kw. przeznaczył on na prowadzenie działalność gospodarczej (sklep) i wprowadził nieruchomość w tej części do ewidencji środków trwałych. Pozostała część (100 m.kw.) była natomiast przez Jana K. wykorzystywana do celów prywatnych (jako mieszkanie). W omawianym przypadku przy zakupie nieruchomości podatnik mógł odliczyć tylko VAT naliczony proporcjonalnie przypadający na część przeznaczoną na prowadzenie działalności gospodarczej. Od pozostałej części (1/4) podatnik nie miał możliwości odliczenia VAT naliczonego.

Załóżmy, iż w czerwcu 2020 r. podatnik sprzedał wspomnianą nieruchomość. W omawianym przypadku opodatkowaniu VAT podlega tylko sprzedaż części wykorzystywanej wcześniej do prowadzenia działalności gospodarczej (3/4). W zakresie sprzedaży pozostałej części (1/4) Jan K. w ogóle nie jest podatnikiem VAT.

Podsumowując, w przypadku nieruchomości przeznaczonych do celów działal-ności gospodarczej i celów pozostałych (prywatnych) opodatkowaniu podlega je-dynie część związana z działalnością gospodarczą. Nabywając jednak taką nieruchomość należy pamiętać o ograniczeniach w odliczaniu VAT, a także o ewentualnej korekcie w przypadku zmiany proporcji wykorzystania nieruchomości do celów prywatnych i celów działalności gospodarczej.

Zasada, iż opodatkowaniu w przypadku sprzedaży nieruchomości podlega tylko część związana z działalnością gospodarczą ma z pewnością zastosowanie, gdy wyraźnie u podatnika wyodrębniona jest część prywatna i część związana z działalnością gospodarczą. Może się jednak okazać, iż podatnik odlicza VAT od zakupu nieruchomości proporcjonalnie z tego względu, iż te same pomieszczenia wykorzystuje równocześnie do celów prywatnych i celów działalności gospodarczej (np. na podstawie czasu wykorzystania ustalił on proporcję w wysokości 40% – 60%). W przypadku zbycia takiej nieruchomości pojawia się poważna wątpliwość, czy należy opodatkować całą kwotę uzyskaną ze sprzedaży, czy tylko część od której proporcjonalnie odliczono VAT naliczony (60%). Niestety obowiązujące przepisy nie dają odpowiedzi na to pytanie. Należy jednak wyraźnie podkreślić, iż z pewnością organy podatkowe będą w analizowanym przypadku domagały się opodatkowania VAT całej kwoty uzyskanej ze zbycia nieruchomości.

Poważny problem, na który nie daje odpowiedzi ustawa VAT dotyczy również zbycia nieruchomości, w przypadku, gdy podatnik zmienia proporcje wykorzystania nieruchomości. Przedstawimy to na przykładzie.

Przykład

Tomasz Z, w lipcu 2016 r. nabył nieruchomość, którą przeznaczył w 70% na cele działalności gospodarczej i w 30% na cele osobiste. W takich też proporcjach odliczył VAT naliczony. Załóżmy, iż po 20 miesiącach używania lokalu Tomasz Z. zmienił proporcje wykorzystania na 60% na cele działalności gospodarczej i 40% na cele osobiste. W związku z tym dokonał odpowiedniej korekty VAT naliczonego, o której mowa w art. 90a ustawy VAT. W czerwcu 2019 r. Tomasz Z. postanowił sprzedać omawianą nieruchomość. W omawianym przypadku pojawia się wątpliwość, od jakiej proporcjonalnie części Tomasz Z. powinien odprowadzić VAT należny. W omawianej sytuacji:

1. nie ulega wątpliwości, iż opodatkowaniu podlega 70% kwoty uzyskanej ze sprzedaży (a więc kwota proporcjonalnie przypadająca na część, która przez cały okres była wykorzystywana do działalności gospodarczej),

• nie ulega wątpliwości, iż opodatkowaniu nie podlega 20% kwoty uzyskanej ze sprzedaży (a więc kwota przypadająca proporcjonalnie na część, która przez cały okres była wykorzystywana tylko do celów prywatnych),

• wątpliwości wywołuje 10%, w stosunku do których doszło do zmiany przeznaczenia i dokonano korekty, o której mowa w art. 90a ustawy VAT. Niestety ustawa VAT nie daje w ogóle odpowiedzi na to pytanie. Organy podatkowe z pewnością będą domagały się opodatkowania VAT również tej kwoty.

Dodatkowo należy wskazać, iż opisany wyżej zagadnienie nie jest uregulowane wprost w przepisach podatkowych. Opisane wyżej zasady postępowania mają swoje oparcie w wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (obecnie TSUE) z dnia 4 października 1995 r., sygn. akt C-291/92. W orzeczeniu tym sąd uznał, iż sprzedaż budynku pełniącego funkcję pensjonatu, w którym wyodrębniona była prywatna część mieszkalna przez osobę fizyczną prowadzącą pensjonat, jest dostawą towarów tylko w części dotyczącej przeniesienia własności pensjonatu. ETS uznał bowiem, iż tylko w stosunku do tej ostatniej części budynku sprzedawca występował jako podatnik, natomiast w odniesieniu do prywatnej części mieszkalnej nie działał w tym charakterze.