Osoby sprzedające nieruchomość zazwyczaj skupiają się na ustaleniu właściwej stawki VAT – zwolnienie, czy 23 % lub 8 %. Czasami również dokonują analizy, czy sprzedawca występuje w charakterze podatnika VAT. Jest jednak jeszcze jedno niezwykle ważne podatkowo zagadnienie. W przypadku części transakcji dotyczących nieruchomości, zwłaszcza, gdy są to nieruchomości z umowami najmu należy zbadać, czy nie dochodzi do zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Zgodnie z art. 6 ustawy VAT nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług transakcja zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Przeoczenie tego przepisu może być szczególnie niekorzystne podatkowo dla nabywcy. Załóżmy bowiem, że podatnik nabył nieruchomość ze stawką 23 %, odliczył VAT, a następnie organ podatkowy uznał, iż w istocie była to transakcja zbycia przedsiębiorstwa. W takim przypadku organy uznają, iż czynność nie podlegała opodatkowaniu VAT, a więc nabywca nie miał prawa do odliczenia tego podatku, a dodatkowo jeszcze ma zaległość w podatku od czynności cywilnoprawnych.
Jak rozpoznać czy doszło do zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części
Temat niestety nie jest łatwy i wymaga każdorazowo szczegółowej analizy stany faktycznego. Generalnie, zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych i Trybunału Sprawiedliwości UE, aby uznać, iż nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa, konieczne jest, aby przekazane/nabyte składniki pozwalały na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej (wyrok TSUE C-444/10). Z pewnością więc nie można mówić o sprzedaży przedsiębiorstwa w przypadku sprzedaży hali produkcyjnej bez wyposażenia firmie, która będzie dalej prowadziła tam produkcję. Również nabycie pojedynczego lokalu w celu jego wykorzystania jako siedziba firma nie będzie mogło być uznane za transakcję dotyczącą całości przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Problem pojawia się jednak w przypadku nabycia nieruchomości objętej umowy najmu z zamiarem dalszego jego kontynuowania. W wielu przypadkach takie transakcje mogą kwalifikować się jako zbycie przedsiębiorstwa.
Przykład
Firma A. jest właścicielem budynku usługowego, w którym znajduje się 10 lokali użytkowych. Lokale te są wynajmowane dla różnych firm. Firma A. sprzedaje ten budynek dla firmy B. W związku z zawartą umową sprzedaży nieruchomości firma B. wstąpiła w dotychczasowe umowy najmu. Nabywając tę nieruchomość firma B. miała zamiar dalszego kontynuowania najmu na niezmienionych zasadach i prowadzenia działalności w tym zakresie. Co do zasady tego typu transakcja może być uznana za zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. W efekcie więc czynność ta nie podlega opodatkowaniu VAT.
Przykład
We wskazanym wyżej przypadku nabywcą nieruchomości była nie firma B, a firma C. Firma C nabywając nieruchomość nie miała zamiaru dalszej kontynuacji umów najmu. Budynek ten został przez nią nabyty z zamiarem wyburzenia i realizacji na gruncie inwestycji deweloperskiej. Po dokonaniu nabycia nieruchomości firma C. wypowiedziała dotychczasowym najemcom umowy najmu. W tym przypadku, w świetle objaśnień Ministerstwa Finansów, należy uznać, iż nie dochodzi do nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, a jedynie pojedynczego składnika majątku jakim jest nieruchomość.
Zbycie nieruchomości jako zbycie przedsiębiorstwa w objaśnieniach organów podatkowych
Z powyższych przykładów widać, iż nawet pojedyncze elementy stanu faktycznego mogą zadecydować o tym, czy mamy do czynienia ze zbyciem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części czy też nie. Istotnych wskazówek na co zwrócić uwagę dostarczają Objaśnienia podatkowe z 11 grudnia 2018 r. w sprawie opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych We wspomnianych Objaśnieniach stwierdzono:
„(…) Przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za (i) przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT czy też (ii) zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT uwzględnić należy następujące okoliczności:
- zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji
oraz
- faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.
Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP.
(…) W przypadku obrotu nieruchomościami komercyjnymi typową sytuacją jest dostawa wynajętej nieruchomości. W takim przypadku uznać należy daną transakcję za zbycie przedsiębiorstwa
lub ZCP, jeżeli na moment transakcji spełnione są łącznie następujące kryteria:
- przenoszony na nabywcę zespół składników zawiera zespół składników majątku (zaplecze) umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i wystarczający do prowadzenia tej działalności (kryterium szerzej opisane w pkt 4.3.);
- nabywca – w ramach swojej działalności – ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę przy pomocy szeregu składników majątkowych będących przedmiotem transakcji (kryterium szerzej opisane w pkt 4.4.)”.
Podobne stanowisko prezentują również sądy administracyjne. W wyroku z dnia 30 czerwca 2021 r. (sygn. akt: I FSK 1453/19) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził:
„(…) Dla zbycia przedsiębiorstwa wystarczające jest przeniesienie na nabywcę minimum środków pozwalających na kontynuowanie realizowanej uprzednio w tym przedsiębiorstwie działalności gospodarczej.
(…) nieprzejęcie przez nabywcę działalności zbywcy o znaczeniu jedynie marginalnym na tle zasadniczej działalności polegającej na najmie powierzchni użytkowej (i zapewnieniu warunków do realizacji umów najmu), nie mogło przesądzać o wadliwości stanowiska, iż doszło do sprzedaży przedsiębiorstwa czerpiącego zyski z najmu”.
Podsumowując, podatnicy nabywający nieruchomości z zawartymi umowami najmu i przejmujący te umowy w celu ich dalszej kontynuacji powinni szczególną uwagę zwrócić na to, czy nie dochodzi do przejęcia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Jak już wcześniej bowiem wspomniano, zgodnie z art. 6 ustawy VAT, dostawa przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części pozostaje poza zakresem podatku od towarów i usług. W przypadkach wątpliwych, zwłaszcza w przypadku transakcji o dużych wartościach, warto rozważyć wystąpienie z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa i konsultacje z doradcą podatkowym.
